Una notificación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) comunicando el inicio de un procedimiento de inspección genera, de forma inmediata, una presión que pocas situaciones empresariales igualan. El reloj empieza a correr desde ese preciso instante. Las decisiones que se tomen en las primeras semanas – qué documentación se aporta, qué alegaciones se formulan, qué derechos se ejercitan – condicionan el desenlace con una intensidad que no admite rectificación posterior.
El procedimiento inspector no es un procedimiento único. La AEAT dispone de distintas modalidades de comprobación: la verificación de datos, la comprobación limitada y el procedimiento de inspección en sentido estricto. Este último es el más intenso en alcance y consecuencias.
La inspección puede iniciarse de oficio o a instancia del propio obligado tributario. En la práctica empresarial, la gran mayoría de los procedimientos comienzan por comunicación de la AEAT, sin previo aviso y sin que la empresa haya solicitado nada. La notificación de inicio determina el alcance del procedimiento: puede ser general – toda la situación tributaria del obligado en los ejercicios no prescritos – o parcial, limitado a conceptos o períodos concretos.
¿Qué empresas tienen mayor probabilidad de ser inspeccionadas? La respuesta no es sencilla, pero la experiencia indica que los criterios de selección de la AEAT se orientan hacia empresas con operaciones intragrupo significativas, discrepancias entre las bases imponibles declaradas y los indicadores de actividad del sector, o contribuyentes con presencia internacional. Los precios de transferencia entre entidades vinculadas y la fiscalidad internacional son, precisamente, dos de los focos de atención más recurrentes en los planes anuales de control tributario.
La prescripción tributaria general en España es de cuatro años desde que finaliza el plazo voluntario de presentación de la declaración. Eso significa que, en cualquier momento, la AEAT puede revisar los cuatro últimos ejercicios no prescritos. Una empresa que no ha planificado su documentación con esa ventana temporal en mente se expone a encontrar vacíos difíciles de justificar.
Uno de los errores más frecuentes que observamos en empresas que afrontan una inspección por primera vez es la creencia de que la AEAT tiene siempre razón y que la empresa solo puede someterse. Esa creencia es incorrecta. La legislación tributaria española reconoce un catálogo robusto de derechos al obligado tributario que el inspector está obligado a respetar.
El primero y más elemental es el derecho a conocer el alcance, naturaleza y alcance del procedimiento desde su inicio. La comunicación de inicio debe indicar con claridad qué tributos y ejercicios están siendo comprobados. Si esa delimitación es ambigua, la empresa puede exigir su concreción.
El derecho a ser asistido por un asesor fiscal o por un abogado durante todo el procedimiento es irrenunciable. La empresa puede comparecer a través de representante autorizado y no está obligada a facilitar explicaciones orales sin asesoramiento. En nuestra práctica asesoramos con regularidad a empresas que, en las primeras diligencias, han facilitado información que luego resultó perjudicial porque no habían contado con asistencia profesional desde el primer momento.
Existe, además, el derecho a no aportar documentación que ya obra en poder de la AEAT o de otras Administraciones públicas. Este derecho es frecuentemente ignorado por las empresas, que acaban facilitando información redundante que, en ocasiones, amplía el alcance de la comprobación.
El derecho a formular alegaciones en todos y cada uno de los trámites del procedimiento – incluyendo el trámite de audiencia previo a la propuesta de liquidación – es quizá el más determinante. Las alegaciones bien fundadas, acompañadas de documentación sólida, pueden modificar sustancialmente la propuesta del actuario.
Por último, el derecho a que el procedimiento concluya dentro del plazo legalmente establecido no es meramente formal. El plazo general del procedimiento inspector es de dieciocho meses, ampliable a veintisiete meses en determinados supuestos de especial complejidad. El incumplimiento de ese plazo por parte de la AEAT tiene consecuencias jurídicas relevantes sobre la prescripción de las actuaciones.
La dirección financiera y el consejo de administración suelen subestimar el nivel de implicación que requiere una inspección. No es un asunto que pueda delegarse enteramente en el departamento contable. Las decisiones tienen calado estratégico y sus efectos se proyectan sobre el balance, la reputación y, en casos extremos, sobre la responsabilidad de los administradores.
El procedimiento se articula en diligencias sucesivas. En cada diligencia, el inspector puede requerir documentación, formular preguntas y examinar la contabilidad. La empresa tiene derecho a que las diligencias se documenten con exactitud y a manifestar su disconformidad con el contenido de las mismas antes de firmarlas.
Uno de los momentos más críticos es la firma del acta. Las actas pueden ser de conformidad o de disconformidad. La firma en conformidad implica reconocer la deuda propuesta y obtener una reducción de la sanción si la hubiere. La firma en disconformidad permite mantener la controversia en sede económico-administrativa y, eventualmente, judicial. Ninguna de las dos opciones es automáticamente mejor: la elección depende de la solidez de la posición de la empresa y del análisis coste-beneficio del litigio.
Hemos asistido a empresas y directivos en inspecciones, reestructuraciones y planificación fiscal internacional, y la recurrencia que observamos es siempre la misma: las empresas que mejor gestionan la inspección son las que ya tenían ordenada su documentación fiscal antes de que empezara el procedimiento.
La documentación de precios de transferencia merece mención específica. Las operaciones entre entidades vinculadas – matrices, filiales, empresas del grupo – deben estar soportadas por documentación que acredite que los precios pactados se corresponden con los de mercado. La AEAT ha intensificado en los últimos ejercicios las comprobaciones sobre esta materia, en particular en grupos con presencia en más de una jurisdicción. La ausencia de documentación adecuada no solo genera un riesgo de ajuste de bases imponibles, sino que puede derivar en infracciones con sanciones de cuantía relevante.
Las empresas con operaciones transfronterizas o con directivos desplazados a España se encuentran ante un mapa de riesgos fiscales que exige planificación anticipada. La inspección AEAT en el ámbito internacional abarca, fundamentalmente, tres vectores.
El primero es la tributación de los beneficios obtenidos en el extranjero y su imputación correcta en el Impuesto sobre Sociedades. El tipo general del Impuesto sobre Sociedades en España es del 25 %, con un tipo reducido del 15 % para entidades de nueva creación en los dos primeros períodos con base imponible positiva. La correcta aplicación de los regímenes de exención para dividendos y plusvalías de fuente extranjera requiere cumplir requisitos formales y sustantivos que la AEAT comprueba con detalle.
El segundo es la residencia fiscal de los directivos y consejeros desplazados a España. El denominado régimen de impatriados – conocido popularmente como «régimen Beckham» – permite tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a un tipo del 24 % hasta 600.000 euros de base liquidable, siempre que el beneficiario no haya sido residente en España durante los cinco años anteriores a su desplazamiento. Desde la Ley de fomento del ecosistema de empresas emergentes, el plazo de no residencia previa se redujo de diez a cinco años. La inspección verifica el cumplimiento de los requisitos de acceso y la correcta delimitación de la base imponible especial.
El tercero – y crecientemente relevante – es la posible existencia de establecimientos permanentes en España de entidades no residentes. La presencia de personal directivo, la firma habitual de contratos o la prestación de servicios desde España pueden determinar que una entidad extranjera tribute en España incluso sin tener filial constituida. La AEAT ha multiplicado en los últimos años las actuaciones en este campo.
Para las operaciones transfronterizas complejas, coordinamos con abogados locales de confianza en la jurisdicción correspondiente, de forma que el análisis de los riesgos fiscales en origen y en destino sea coherente y no genere exposiciones no previstas.
Existe una creencia extendida en el tejido empresarial español: la planificación fiscal solo importa cuando llega la inspección. Es uno de los mitos más costosos que encontramos en nuestra práctica.
La realidad es la contraria. El régimen aplicable y la documentación previa determinan la factura fiscal y la exposición ante la AEAT. Una vez notificada la inspección, el margen para modificar la situación fiscal es prácticamente nulo. Lo que se puede hacer en ese momento es defender lo que ya existe – con mayor o menor solidez según cómo se haya gestionado la fiscalidad con anterioridad.
¿Qué elementos de planificación reducen el riesgo ante una eventual inspección? En primer lugar, la coherencia entre la contabilidad y las declaraciones fiscales. Las discrepancias que la AEAT puede detectar cruzando la información contable con las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades, el IVA y las retenciones son el origen de buena parte de los expedientes de inspección.
En segundo lugar, la documentación de las operaciones vinculadas. Como se ha indicado, la documentación de precios de transferencia es exigible para las entidades que superen los umbrales que fija la normativa. Pero incluso por debajo de esos umbrales, disponer de una memoria explicativa de los criterios de fijación de precios intragrupo es una práctica que reduce significativamente el riesgo.
En tercer lugar, la correcta aplicación de los beneficios fiscales: deducciones por I+D+i, reserva de capitalización, reserva de nivelación, exenciones por dividendos de fuente extranjera. Cada beneficio fiscal aplicado sin la documentación de soporte adecuada es un punto potencial de controversia en la inspección.
La Ley General Tributaria y la Ley del Impuesto sobre Sociedades establecen el marco formal en el que se desenvuelve este análisis. La asesoría fiscal empresarial orientada a la prevención trabaja precisamente sobre ese marco para reducir la exposición antes de que el procedimiento inspector comience.
La pregunta que con más frecuencia nos plantean las empresas no es si necesitan asesoramiento, sino cuándo empezar. La respuesta es clara: desde el momento en que se recibe la comunicación de inicio.
La intervención temprana del asesor tiene tres efectos concretos. Primero, permite organizar la respuesta documental antes de la primera diligencia, lo que evita aportar información desorganizada que el inspector puede interpretar desfavorablemente. Segundo, permite delimitar con precisión el alcance de la comprobación y contestar cualquier intento de ampliarlo más allá de lo notificado. Tercero, permite evaluar desde el inicio si la posición de la empresa es sólida o si conviene explorar fórmulas de acuerdo con la Administración antes de llegar a la liquidación.
En procedimientos que afectan al Impuesto sobre Sociedades de varios ejercicios – que son los más frecuentes en empresas medianas y grandes – la gestión del procedimiento requiere coordinar la respuesta jurídico-tributaria con los auditores de la empresa y, en ocasiones, con el asesor legal que gestiona los contratos cuya sustancia económica está siendo comprobada. Esa coordinación es responsabilidad del asesor fiscal, no del departamento financiero interno.
Un dato que la dirección debe tener presente: la existencia de un procedimiento inspector en curso puede tener implicaciones sobre las cuentas anuales de la empresa, en particular sobre la necesidad de registrar provisiones por contingencias fiscales. La interacción entre el procedimiento inspector y la información financiera auditada es un aspecto que en nuestra experiencia asesorando a empresas en España se gestiona con frecuencia de forma insuficiente.
Cuando la empresa firma el acta en disconformidad o cuando discrepa de la liquidación definitiva, se abre la vía de impugnación. El sistema español establece un recorrido que, en términos generales, transita por tres instancias antes de llegar a la jurisdicción ordinaria.
La primera es la reclamación ante los Tribunales Económico-Administrativos – el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) si el importe o el domicilio lo determina, o el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en los casos que la normativa le atribuye. Esta vía es administrativa y gratuita, aunque la empresa tiene derecho a contar con representación técnica.
La segunda, si se agota la vía económico-administrativa sin resultado favorable, es el recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional o ante los Tribunales Superiores de Justicia de las Comunidades Autónomas, según la cuantía y la naturaleza del asunto.
La tercera, de forma excepcional, es el recurso de casación ante el Tribunal Supremo, que solo procede cuando el asunto plantea interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia.
El Tribunal Supremo ha consolidado criterios relevantes en materia de inspecciones tributarias en los últimos años, en particular sobre los límites del derecho a no autoinculparse en el procedimiento sancionador derivado de la inspección y sobre la carga de la prueba en operaciones vinculadas. La Audiencia Nacional viene admitiendo con creciente amplitud la revisión de los criterios de valoración de operaciones intragrupo cuando la documentación aportada es suficientemente sólida.
En el ámbito del litigio fiscal, colaboramos con abogados colegiados y procuradores para la representación ante los órganos jurisdiccionales, asegurando la continuidad de la estrategia diseñada en la fase inspectora. Si desea conocer nuestro enfoque en materia de asesoramiento fiscal y tributario para empresas, puede consultar la descripción de nuestra práctica en esta área.
La preparación previa no requiere anticipar el inicio de la inspección. Requiere mantener de forma permanente un nivel de orden documental que permita responder a cualquier requerimiento sin precipitación.
Para las empresas del sector turístico y hotelero, que afrontan particularidades en la estructura de sus operaciones intragrupo y en la fiscalidad de sus ingresos, puede resultarle de interés nuestro análisis específico sobre inspecciones de la AEAT en el sector de turismo y hostelería, donde desarrollamos los focos de atención específicos de ese sector.
Asimismo, para empresas con estructuras de grupo que incluyen cánones y pagos intragrupo, recomendamos consultar nuestro análisis sobre cánones intragrupo y fiscalidad sectorial, donde abordamos las implicaciones prácticas de esas estructuras ante la AEAT.
La gestión de una inspección de la AEAT no es un asunto que se resuelva de forma aislada. Con frecuencia, el análisis de la posición fiscal de la empresa conecta con la revisión de su estructura societaria, la valoración de operaciones de M&A pendientes o la reorganización de su presencia internacional. Nuestras prácticas de Derecho societario y operaciones y de reestructuración e insolvencia trabajan coordinadas con el área fiscal para ofrecer una respuesta integrada cuando el procedimiento inspector tiene implicaciones sobre la estructura del grupo o sobre la situación financiera de la empresa.
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